La fraude à la TVA

Partie 2 : Le dispositif de lutte contre la fraude à la TVA

115. Afin de faire face aux différentes formes de fraudes qui se sont développées en détournant les principes propres à la TVA, la France dispose d'un dispositif très complet. En effet la fraude fiscale est passible de sanctions administratives. Elle est aussi un délit répréhensible pénalement. Par ailleurs, la France s'est dotée récemment d'un triple arsenal de lutte contre la fraude à la TVA. Il permet de mettre en oeuvre des sanctions à l'encontre de l'acquéreur ou du fournisseur d'une marchandise qui par son activité participe sciemment à un circuit frauduleux.

Cependant ce dispositif interne de lutte contre la fraude à la TVA montre ses limites quand il s'agit de combattre les montages illégaux de grandes échelles. Ces fraudes s'organisent souvent de façon transfrontalière. La fraude Carrousel est en effet très difficile à détecter si l'administration fiscale française agit isolément. La menace de la fraude transfrontalière doit logiquement être prise en considération au niveau européen. La mise en place d'une stratégie européenne commune et coordonnée apparait ainsi comme la solution la plus pertinente pour compléter et appuyer le dispositif de lutte contre la fraude. Ainsi les propositions récentes avancées par l'Union européenne et les mesures mises en place par l'administration fiscale française « sont destinées à franchir une nouvelle étape »^158(*), et veulent rendre ainsi le dispositif de lutte contre la fraude à la TVA plus efficace. Dès lors il faut constater que le dispositif interne de lutte contre la fraude semble encore aujourd'hui insuffisant face à l'ampleur et à la complexité de certains circuits de fraude à la TVA (Chapitre 1). Afin de pouvoir agir plus rapidement et plus efficacement, la mise en place d'une stratégie européenne commune de lutte contre la fraude semble nécessaire (chapitre 2).

Chapitre 1 : Les mesures internes de lutte contre la fraude à la TVA

116. Face à l'ampleur de la fraude Carrousel, le législateur français a décidé de renforcer son dispositif de lutte contre la fraude à la TVA. Lorsque l'administration fiscale prend connaissance de l'existence du circuit de fraude elle va tenter de récupérer la taxe qui lui ait due. Par ailleurs les auteurs d'une fraude TVA risquent des sanctions pénales par le délit de fraude fiscale ou même par le délit d'escroquerie (Section 1). La fraude fiscale est ainsi visée par le CGI comme un délit passible d'une amende de 75 000 euros et d'une peine de cinq ans d'emprisonnement pour son auteur et les faits caractérisant une fraude fiscale peuvent aussi constituer une escroquerie au sens du code pénal^159(*). Cependant il est souvent impossible de récupérer le TVA auprès de l'opérateur « défaillant », puisque celui-ci a le plus souvent disparu lorsque l'administration a pris connaissance de l'existence de la fraude^160(*). Les procédures de recouvrement sont alors très souvent inefficaces. On constate aussi « un faible nombre de plaintes déposées par l'Administration du chef de fraude fiscale qui contraste avec l'ampleur du champ d'application de l' article 1741 du CGI ^161(*)».  Ainsi les sanctions à l'encontre du bénéficiaire principal de la fraude, le « défaillant », sont à elles seules inefficaces afin de lutter contre la fraude. La nouvelle stratégie depuis 2007 consiste à réprimer notamment le comportement du fournisseur (Section 2) ou de l'acquéreur (Section 3). Cette consolidation du dispositif de lutte contre la fraude, notamment de type carrousel, est d'abord le fruit d'une longue évolution jurisprudentielle. Le législateur français a par la suite consacré l'apport de la jurisprudence du Conseil d'Etat^162(*), et de celle de la CJCE^163(*) dans la loi de finances rectificatives pour 2006^164(*). Trois nouvelles mesures sont ainsi prévues^165(*) : la remise en cause de l'exonération dont bénéficie le fournisseur d'une livraison intracommunautaire, la remise en cause du droit à déduction pour l'acquéreur, et la mise en oeuvre d'une procédure de solidarité de paiement à l'encontre de l'acquéreur. Ces dispositions concernent donc, d'un côté le fournisseur qui participe à une fraude à la TVA et de l'autre, l'acquéreur qui participe à une fraude à la TVA. Pour être applicable, ces mesures sont subordonnées à la démonstration que les intéressés « savaient ou ne pouvaient ignorer^166(*) » participer, par leur action, à une opération frauduleuse, c'est à dire qu''ils ont traité sciemment avec des clients ou des vendeurs « défaillants »

Section 1 : La répression pénale de la fraude à la TVA

117. Les sanctions à l'encontre de l'auteur d'une fraude à la TVA peuvent être de deux ordres^167(*). Généralement, il s'agit de sanctions fiscales. Mais il peut aussi s'agir de sanctions pénales.

118. Les sanctions fiscales frappent les contribuables qui cherchent volontairement à échapper au paiement de l'impôt en violant les règles fiscales. Ces sanctions fiscales sont des sanctions pécuniaires. Elles peuvent consister en des majorations de droits ou intérêts de retard. Ces majorations sont majorations de 40 % en cas de manquement délibéré, de 80 % en présence d'abus de droit et de manoeuvres frauduleuses et 100 % en cas d'opposition à un contrôle fiscal. Celles-ci sont directement appliquées par l'administration fiscale en vertu de la loi et sous le contrôle du juge de l'impôt^168(*).

119 Mais l'auteur d'une fraude à la TVA risque surtout d'être sanctionné du délit pénal de fraude fiscale (Paragraphe 1). Il faut aussi savoir que l'escroquerie, infraction pénale de droit commun, est susceptible d'être constatée dans des situations de fraudes à la TVA^169(*) (Paragraphe 2). Ainsi les faits constituant une fraude à la TVA peuvent faire l'objet de la double qualification de fraude fiscale et d'escroquerie au sens de l'article 313-1 du code pénal, et de poursuites séparées. C'est pourquoi les poursuites sont recevables pour fraudes fiscales alors même que l'escroquerie est prescrite^170(*).

Paragraphe 1 : Le délit de fraude fiscale à la TVA

120. Le délit de fraude fiscale est prévu à l'article 1741 du CGI. Il sanctionne toute personne qui « s'est frauduleusement soustrait ou a tenté de se soustraire frauduleusement à l'établissement ou au paiement total ou partiel ^171(*)» de l'impôt. Le contribuable cherchant à éluder le paiement de la TVA ainsi que ses complices peuvent être punis par le délit de fraude fiscale. Ils encourent ainsi une peine d'emprisonnement de cinq ans et une amende de 37 500 euros voire 75 000 euros lorsque les faits ont été réalisés au moyen de fausses factures ou d'achats sans facture. Des peines complémentaires peuvent être prononcées comme la publication du jugement^172(*) ou l'interdiction d'exercer une profession^173(*). Par ailleurs les complices peuvent être condamnés à être tenu solidairement avec l'auteur de la fraude du paiement de la TVA fraudée^174(*).

120. Le délit de fraude fiscale est constitué d'un élément matériel (A), et d'un élément moral (B).

A> L'élément matériel

121. L'élément matériel du délit de fraude fiscale est caractérisé par l'existence d'un fait imputable au contribuable en vue d'échapper au paiement de l'impôt^175(*). Cette manoeuvre se distingue de la manoeuvre frauduleuse constituant le délit d'escroquerie en ce sens qu'il peut s'agir d'une abstention. C'est le cas lorsque le contribuable ne déclare pas les opérations assujetties à la TVA.

122. Néanmoins les faits constituant le délit de fraude fiscale peuvent aussi dans certains cas caractériser le délit d'escroquerie^176(*).

* 158 G. Legrand, « TVA intracommunautaire : lutte contre la fraude organisée et assujetti de bonne foi », Nouv. fisc.15 octobre 2008, n°1010.

* 159

Cass. Crim. 14 décembre 2005, n° 05-82.647

* 160

H .Zapf et B. Toulemont, « Carrousels de TVA et droit à déduction : la CJCE prend position », Nouv. fisc. 2006, n°952.

* 161

Cour des comptes, Rapp. public annuel 2010, févr. 2010, p. 197.

* 162

C.E. 17 juillet 2005, n° 273619 et 273620, Société Fauba France.

* 163

CJCE. 12 janvier 2006. aff. C-354/03. Optigen limited. CJCE, 11 mai 2006, aff. C- 384/04, Federation of technological industries ; CJCE, 6 juillet 2006, aff. C-439/04 et 440/04, Kittel ; CJCE 27 septembre 2007, aff. C-409-04, Teleos Plc.

* 164

L. fin. Rect. n° 2006-1771, 30 décembre 2006, JO 31 décembre, p. 20654, art. 93.

* 165

Article 93 de la loi 2006-1771 du 30 décembre 2006

* 166

Instr. 3 A-7-07 du 30 novembre 2007.

* 167 M. Fourriques ; La Commission des infractions fiscales : quand la fraude fiscale devient un délit pénal, Revue Française de Comptabilité, n°437, novembre 2010.

* 168

M. Fourriques ; La Commission des infractions fiscales : quand la fraude fiscale devient un délit pénal, ibidem.

* 169

Daniel Gutmann, « La « pénalisation » du droit fiscal : mythe ou réalité ? », Dr. Fisc. n° 4, 27 Janvier 2011,

* 170

Cass. Crim. 14 décembre 2005, n° 05-82.647

* 171

Art. 1741 du CGI.

* 172

Art. 1741, alinéa 4 du CGI.

* 173

Art. 1750 du CGI.

* 174 Art. 1745 du CGI.

* 175 A. Lepage, P Maistre du Chambon, R. Salomon ; Droit pénal des affaires, Litec, 2^ème éd. 2010.

* 176 Voir infra.